1、理解所得稅費(fèi)用

所得稅反應(yīng)稅務(wù)局與企業(yè)之間的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，是經(jīng)過一段時間的經(jīng)營，形成的企業(yè)對稅務(wù)局負(fù)有的納稅義務(wù)、稅務(wù)局對企業(yè)的征稅權(quán)利。

所得稅費(fèi)用屬于損益類科目，位置在利潤表利潤總額的下方、凈利潤的上方。我們都知道利潤表的編制原則是權(quán)責(zé)發(fā)生制，有時候即使一個期間有客戶把錢打到了賬上，也未必能算這個期間的收入，還有可能是預(yù)收賬款、合同負(fù)債。利潤總額是權(quán)責(zé)發(fā)生制規(guī)則計算下得到的利潤總額，所得稅費(fèi)用是權(quán)責(zé)發(fā)生制×稅法規(guī)則綜合約束的結(jié)果。

繳納所得稅是長期行為，需要從兩個層次理解。

第一層是實務(wù)操作過程中，因為時間差等原因?qū)е碌膶嶋H繳納的所得稅與計算出的當(dāng)期所得稅有出入。即向稅務(wù)局實際繳納的稅款有時候并不等于當(dāng)期所得稅，如果實際繳納數(shù)字大于當(dāng)期所得稅，則有預(yù)付的部分，在資產(chǎn)負(fù)債表上列報出來會是“其他流動資產(chǎn)”，即當(dāng)期所得稅資產(chǎn)；如果實際繳納數(shù)字小于當(dāng)期所得稅，則有欠繳的部分，在資產(chǎn)負(fù)債表上體現(xiàn)出來會是“應(yīng)交稅費(fèi)”，即當(dāng)期所得稅負(fù)債。

第二層是根據(jù)稅法規(guī)則計算的當(dāng)期所得稅和遞延所得稅（費(fèi)用或收益）。舉一個例子用來解釋為什么會有估計的遞延所得稅被計入利潤表上所得稅費(fèi)用行也符合權(quán)責(zé)發(fā)生制：售后服務(wù)的費(fèi)用要在還沒實際發(fā)生的時候，估計預(yù)提計入利潤表，是因為這筆費(fèi)用追根溯源與當(dāng)期發(fā)生的交易掛鉤。遞延所得稅費(fèi)用也是這種情況。

借：銷售費(fèi)用

貸：預(yù)計負(fù)債

2、理解當(dāng)期所得稅、遞延所得稅

所得稅費(fèi)用=當(dāng)期所得稅+遞延所得稅

當(dāng)期所得稅=當(dāng)期應(yīng)交所得稅=應(yīng)稅所得額×稅率-減免稅-抵免稅；減免稅、抵免稅是稅法稅收優(yōu)惠范疇的事情，在此處不展開忽略處理。所以當(dāng)期所得稅=當(dāng)期應(yīng)交所得稅=應(yīng)稅所得額×稅率。

應(yīng)稅所得額=會計利潤+納稅調(diào)整增加-納稅調(diào)整減少。在計算當(dāng)期所得稅時，要把范圍整理清楚，該扒拉進(jìn)來的扒拉進(jìn)來，該剔出去的踢出去，之后再乘以當(dāng)下適用稅率。

被踢出去的分兩種，一種是未來也不能被扒拉進(jìn)來的，如超出合理標(biāo)準(zhǔn)的應(yīng)付職工薪酬，一種是未來可以再扒拉進(jìn)應(yīng)稅所得額的扣除項的，如折舊或者售后維修形成的預(yù)計負(fù)債。未來再被用作扣除項計算所得稅時，當(dāng)然用的是未來期間的所得稅率。

對于后一種可以舉個更形象的例子：如固定資產(chǎn)，會計處理每期計入50的折舊，但是稅法上只允許稅前扣除30，所以計算當(dāng)期所得稅的時候要先踢出去50-30=20再乘以當(dāng)下稅率，等未來時刻再次計算未來的當(dāng)期所得稅的時候才能被當(dāng)做扣除項的一部分，而此時只能作為遞延所得稅在所得稅費(fèi)用里體現(xiàn)，這個20乘以未來轉(zhuǎn)回時適用的所得稅稅率即得遞延所得稅。這樣其實就是把所得稅費(fèi)用一劈兩半，一部分當(dāng)期應(yīng)交，一部分遞延緩交。但是事實上，需要做納稅調(diào)整的情況很多，所以為了防止遺漏、錯亂，必須想一個方法能夠逐一排查，從而達(dá)到當(dāng)扣則扣，當(dāng)緩則緩的效果。這個辦法就是資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法。

3、理解資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法

先來追蹤一下那個被踢出去的20去哪里了。為了做這個標(biāo)記，稅法上設(shè)定了計稅基礎(chǔ)這個名詞。假設(shè)固定資產(chǎn)本期折舊、計稅之前賬面價值和計稅基礎(chǔ)都是100，折舊完賬面價值是100-50=50，但是稅法上只允許折舊30，所以計稅基礎(chǔ)是100-30=70。計稅基礎(chǔ)70大于賬面價值50，未來可多在稅前扣除的利益金額為70-50=20（暫時性差異），會減少未來繳納的所得稅。以此為例，資產(chǎn)負(fù)債表左邊捋一遍，檢查資產(chǎn)賬面價值與計稅基礎(chǔ)的大小關(guān)系，確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或負(fù)債。

負(fù)債的計稅基礎(chǔ)的定義不同。這是我想吐槽的點，同樣是計稅基礎(chǔ)。官方非得給不一樣的定義，拐個彎考驗?zāi)X回路是不是通滴呦，想了想其實他們是為了讓暫時性差異的定義統(tǒng)一，賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異就是暫時性差異。負(fù)債的計稅基礎(chǔ)=賬面價值-負(fù)債未來可以稅前扣除金額。負(fù)債的暫時性差異即未來可稅前扣除的金額。

從左向右理清，也就實現(xiàn)了當(dāng)期所得稅與遞延所得稅的剝離。但是不是所有的資產(chǎn)和負(fù)債都是如此簡單，還有一些特殊和復(fù)雜的情況與眾不同。

4、通常暫時性差異影響遞延所得稅

暫時性差異=| 賬面價值-計稅基礎(chǔ) |

資產(chǎn)一次性or分次進(jìn)入利潤表實現(xiàn)價值創(chuàng)造的過程，在稅法和會計的意義上，進(jìn)入利潤表的總額幾乎是相等的，差異是進(jìn)去的多少和早晚，由此會產(chǎn)生暫時性差異。一般而言，這種差異都會影響所得稅費(fèi)用，但是也有例外。

借：所得稅費(fèi)用-遞延所得稅

貸：遞延所得稅負(fù)債

借：遞延所得稅資產(chǎn)

貸：所得稅費(fèi)用-遞延所得稅

遞延所得稅=△遞延所得稅負(fù)債-△遞延所得稅資產(chǎn)

5、長期股權(quán)投資

對子公司、聯(lián)營企業(yè)、合營企業(yè)的投資，投資方能夠控制差異的轉(zhuǎn)回，并且沒有轉(zhuǎn)回的計劃，這種情況下，長投賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異將來永遠(yuǎn)也不會影響所得稅，所以這種情況下的暫時性差異不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或者負(fù)債。

對于權(quán)益法核算的長投，如果打算長期持有，這種情況與上面的情況相似，相應(yīng)暫時性差異不確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)或者負(fù)債；但是當(dāng)持有意圖發(fā)生改變，長投會被在可預(yù)見的時間內(nèi)處置，那么賬面價值與計稅基礎(chǔ)的差異會隨著處置動作影響稅前利潤，進(jìn)而影響所得稅。

6、部分金融資產(chǎn)

以公允價值計量變動計入所有者權(quán)益的其他權(quán)益工具投資，該項金融資產(chǎn)是獨(dú)立在所有者權(quán)益內(nèi)部實現(xiàn)小循環(huán)的，從生到死，其相應(yīng)的納稅情況，也直接計入其他綜合收益，所以在日常的所得稅會計核算過程中，其暫時性差異影響也計入其他綜合收益。

7、合并相關(guān)的所得稅

同一控制的企業(yè)合并不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債，因此也不會有暫時性差異出現(xiàn)。非同一控制下，正常的應(yīng)稅合并情形，資產(chǎn)負(fù)債的賬面價值與計稅基礎(chǔ)都是重新設(shè)置，按照通行的所得稅會計處理原則即可。

非同一控制下的免稅合并很有意思。賬面價值有可能都變了，計稅基礎(chǔ)沒變，這會導(dǎo)致稅前扣除的金額發(fā)生變化（賬面價值與計稅基礎(chǔ)出現(xiàn)差異），為了符合免稅規(guī)定，讓這種變化不去影響所得稅，而把這種暫時性差異影響全部灌入商譽(yù)這個彈性科目：商譽(yù)的計稅基礎(chǔ)定義為0，賬面價值是合并成本與被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價值相應(yīng)份額的差，暫時性差異不確認(rèn)對所得稅的影響。

4、兜底的

所得稅會計通常在資產(chǎn)負(fù)債表日進(jìn)行核算，例外情況是企業(yè)合并，合并時點要確認(rèn)遞延所得稅資產(chǎn)or負(fù)債。

如果賬面價值與計稅基礎(chǔ)之間的差異，既不是產(chǎn)生于企業(yè)合并（有可能影響商譽(yù)，有可能影響所得稅），這種差異又不會影響會計利潤和應(yīng)納稅所得額（研發(fā)費(fèi)加計扣除只在計算所得稅的時候扣，會計上計算稅前利潤時是不做扣除項的），規(guī)定這種暫時性差異也不會產(chǎn)生遞延所得稅資產(chǎn)or負(fù)債。比如說自研的無形資產(chǎn)，自研過程，研究費(fèi)用加計扣除75%，形成的無形資產(chǎn)按照賬面價值的175%計算計稅基礎(chǔ)進(jìn)行稅前扣除。

為什么研究開發(fā)費(fèi)用的暫時性差異不影響遞延所得稅？稅收恩惠講究當(dāng)下，當(dāng)下處理當(dāng)下收益，至于未來期間，未來的事不好說，也許優(yōu)惠政策就變了呢。