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注會(huì)考試《稅法》知識(shí)點(diǎn)：債券投資營(yíng)業(yè)稅

金融企業(yè)債券投資的收益主要來(lái)自債券的利息收入和債券增值收入。利息收入是金融企業(yè)購(gòu)買(mǎi)債券后，按照債券發(fā)行時(shí)確定利息率從債券發(fā)行人那里取得的收入。增值收入是資本增值收入，是指市場(chǎng)利率下降時(shí)，債券價(jià)格上升，金融企業(yè)將在較低價(jià)格購(gòu)買(mǎi)的債券在市場(chǎng)上出售，買(mǎi)價(jià)與賣(mài)價(jià)之間的差額即為債券增值收入。金融企業(yè)持有某一債券的收益為其持有期間內(nèi)分紅派息收入加上出售時(shí)的增值收入。

對(duì)于利息收入營(yíng)業(yè)稅，要關(guān)注兩項(xiàng)政策。一是《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)營(yíng)業(yè)稅稅目注釋（試行稿）的通知》（國(guó)稅發(fā)[]149號(hào)）。該政策第三款規(guī)定，金融保險(xiǎn)業(yè)本稅目的征收范圍包括金融和保險(xiǎn)業(yè)務(wù)，金融業(yè)務(wù)是指經(jīng)營(yíng)貨幣資金融通活動(dòng)的業(yè)務(wù)，包括貸款、融資租賃、金融商品轉(zhuǎn)讓、金融經(jīng)紀(jì)業(yè)和其他金融業(yè)務(wù)。二是《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)金融保險(xiǎn)業(yè)營(yíng)業(yè)稅申報(bào)管理辦法的通知》（國(guó)稅發(fā)[]9號(hào)，下稱9號(hào)文件），該政策第三章第五條規(guī)定，貸款是指將資金有償貸與他人使用（包括以貼現(xiàn)、押匯方式）的業(yè)務(wù)。以貨幣資金投資但收取固定利潤(rùn)或保底利潤(rùn)的行為，也屬于這里所稱的貸款業(yè)務(wù)。

根據(jù)以上文件，只要是金融企業(yè)購(gòu)進(jìn)的有價(jià)證券均屬于9號(hào)文件規(guī)定的貸款業(yè)務(wù)，購(gòu)進(jìn)的債券取得的利息收入就應(yīng)繳納營(yíng)業(yè)稅。其中，根據(jù)《國(guó)庫(kù)券條例》第十二條規(guī)定， 國(guó)庫(kù)券的利息收入享受免稅待遇，即國(guó)債利息收入免征營(yíng)業(yè)稅。

對(duì)于債券買(mǎi)賣(mài)價(jià)差營(yíng)業(yè)稅，要關(guān)注的政策很多。

《營(yíng)業(yè)稅暫行條例》第五條規(guī)定，納稅人的營(yíng)業(yè)額為納稅人提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或者銷(xiāo)售不動(dòng)產(chǎn)收取的全部?jī)r(jià)款和價(jià)外費(fèi)用。但是，外匯、有價(jià)證券、期貨等金融商品買(mǎi)賣(mài)業(yè)務(wù)，以賣(mài)出價(jià)減去買(mǎi)入價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額。

《營(yíng)業(yè)稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第十三條規(guī)定，條例第五條所稱價(jià)外費(fèi)用，包括收取的手續(xù)費(fèi)、補(bǔ)貼、基金、集資費(fèi)、返還利潤(rùn)、獎(jiǎng)勵(lì)費(fèi)、違約金、滯納金、延期付款利息、賠償金、代收款項(xiàng)、代墊款項(xiàng)、罰息及其他各種性質(zhì)的價(jià)外收費(fèi)。

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于營(yíng)業(yè)稅若干政策問(wèn)題的通知》（財(cái)稅[]16號(hào)，下稱16號(hào)文件）第三條第八款規(guī)定，金融企業(yè)從事股票、債券買(mǎi)賣(mài)業(yè)務(wù)以股票、債券的賣(mài)出價(jià)減去買(mǎi)入價(jià)后的余額為營(yíng)業(yè)額。買(mǎi)入價(jià)依照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，以股票、債券的購(gòu)入價(jià)減去股票、債券持有期間取得的股票、債券紅利收入的余額確定。該條第九款規(guī)定，金融企業(yè)買(mǎi)賣(mài)金融商品，可在同一會(huì)計(jì)年度末，將不同納稅期出現(xiàn)的正差和負(fù)差按同一會(huì)計(jì)年度匯總的方式計(jì)算并繳納營(yíng)業(yè)稅，如果匯總計(jì)算應(yīng)繳的營(yíng)業(yè)稅稅額小于本年已繳納的營(yíng)業(yè)稅稅額，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)辦理退稅，但不得將一個(gè)會(huì)計(jì)年度內(nèi)匯總后仍為負(fù)差的部分結(jié)轉(zhuǎn)下一會(huì)計(jì)年度。

通過(guò)以上規(guī)定，可以得出以下結(jié)論，金融企業(yè)股票、債券買(mǎi)賣(mài)業(yè)務(wù)計(jì)稅營(yíng)業(yè)額的計(jì)算公式應(yīng)為：金融企業(yè)股票、債券買(mǎi)賣(mài)業(yè)務(wù)的計(jì)稅營(yíng)業(yè)額＝股票、債券的賣(mài)出價(jià)-（股票、債券的購(gòu)入價(jià)-股票債券持有期間取得的股票、債券紅利收入）。

但是，16號(hào)文件第三條第八款所說(shuō)減去股票、債券持有期間取得的股票、債券紅利收入，指的是企業(yè)購(gòu)入債券后持有期間取得的債券利息收入，還是企業(yè)在購(gòu)入債券時(shí)，實(shí)際支付的價(jià)款中包括的已到付息期但尚未領(lǐng)取的應(yīng)單獨(dú)確認(rèn)為應(yīng)收項(xiàng)目的債券利息？我的理解應(yīng)該是后者。因?yàn)槟壳皞灰自谧C券交易所交易采用的是凈價(jià)交易、全價(jià)結(jié)算的方式，買(mǎi)價(jià)和賣(mài)價(jià)均不含利息，跟企業(yè)的會(huì)計(jì)核算一致。

綜上所述，金融機(jī)構(gòu)購(gòu)進(jìn)債券產(chǎn)生的利息收入和債券交易產(chǎn)生的買(mǎi)賣(mài)價(jià)差收入，除國(guó)債利息收入享受免稅待遇可免征營(yíng)業(yè)稅外，其他均屬營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅范圍，均應(yīng)按金融保險(xiǎn)業(yè)稅目繳納營(yíng)業(yè)稅。

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