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企業(yè)重組中的特殊性稅務(wù)處理是稅收優(yōu)惠嗎

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企業(yè)重組中的特殊性稅務(wù)處理是稅收優(yōu)惠嗎?

財(cái)稅59號(hào)通知規(guī)定企業(yè)重組特殊性稅務(wù)處理有二種形式:一是遞延納稅處理;二是所得不確認(rèn)處理。前者顯示屬于絕對(duì)的稅收優(yōu)惠,后者是否屬于稅收優(yōu)惠,理論界與實(shí)踐者一直存有爭(zhēng)議。

一、官方意見

和稅法中的許多敏感問題一樣,官方對(duì)此問題態(tài)度不明朗。59號(hào)通知將所得不確認(rèn)稅務(wù)處理作法稱為特殊性稅務(wù)處理,沒有使用優(yōu)惠處理用語。特殊性稅務(wù)處理在適用上,59號(hào)文采用了選擇適用原則,即一項(xiàng)重組交易符合特殊性稅務(wù)處理適用條件時(shí),納稅人可以選擇按特殊性稅務(wù)處理,也可以選擇一般性稅務(wù)處理。這一作法說明了官方認(rèn)為特殊性稅務(wù)處理是納稅人的一項(xiàng)權(quán)利,納稅人可以主張享有,也可以選擇放棄。據(jù)此可以推定,在官方眼里,特殊性稅務(wù)處理是給予納稅人的一項(xiàng)沒有明說的稅收優(yōu)惠。

二、坊間說法

59號(hào)文發(fā)布后,圍繞特殊性稅務(wù)處理是否對(duì)納稅人有利一直爭(zhēng)議不斷,認(rèn)為特殊性稅務(wù)不是稅收優(yōu)惠,納稅人應(yīng)謹(jǐn)慎選擇的聲音在不斷出現(xiàn)在異議文章中。持異議的主要理由是認(rèn)為特殊性稅務(wù)處理導(dǎo)致雙重征稅。

三、法理分析

所得不確認(rèn)稅收規(guī)則是否屬于稅收優(yōu)惠在國外也是一個(gè)爭(zhēng)議話題。這一爭(zhēng)議體現(xiàn)在各國對(duì)所得不確認(rèn)稅收規(guī)則適用原則的實(shí)定法中,有的國家采用選擇適用原則,有的國家則采用強(qiáng)制適用原則。譬如美國稅法規(guī)定納稅人重組交易如果符合所得不確認(rèn)規(guī)則,則自動(dòng)適用所得不確認(rèn)規(guī)則進(jìn)行稅務(wù)處理,納稅人沒有選擇權(quán)。這一稅法規(guī)定表明,美國對(duì)所得不確認(rèn)稅收規(guī)則持中性觀點(diǎn),認(rèn)為不能簡(jiǎn)單地

將其歸為稅收優(yōu)惠范疇。

理解美國這一政策選擇,有必要就所得不確認(rèn)規(guī)則附帶的收益或損失復(fù)制效應(yīng)作理論上考察。公司是擬制人格,個(gè)人將財(cái)產(chǎn)投資到公司會(huì)造成財(cái)產(chǎn)復(fù)制,如個(gè)人擁有一項(xiàng)土地公允價(jià)值100元、計(jì)稅基礎(chǔ)60元,個(gè)人以該項(xiàng)土地財(cái)產(chǎn)出資,設(shè)立一公司A。投資前社會(huì)上只存在一項(xiàng)財(cái)產(chǎn)土地,投資后,社會(huì)上出現(xiàn)兩項(xiàng)財(cái)產(chǎn):一項(xiàng)公司持有的土地,一項(xiàng)個(gè)人持有的公司股權(quán)。在采用資產(chǎn)出售一般稅務(wù)處理模式下,個(gè)人于出資確認(rèn)資產(chǎn)出售所得40元,公司持有土地的計(jì)稅基礎(chǔ)和公允價(jià)值均是100元。土地不存在潛在收益。但如果采用所得不確認(rèn)規(guī)則進(jìn)行稅務(wù)處理,情況則完全是另一個(gè)故事了。采用所得不確認(rèn)規(guī)則,個(gè)人不需就投資確認(rèn)資產(chǎn)出售所得40元,公司接受的土地確認(rèn)計(jì)稅基礎(chǔ)60元,對(duì)于該土地,公司存在潛在收益40元。個(gè)人投資后取得的公司股權(quán)計(jì)稅基礎(chǔ)也是60元,股權(quán)價(jià)值取決于公司的公允價(jià)值,公司的公允價(jià)值取決于公司財(cái)產(chǎn)的公允價(jià)值,由此推得公司股權(quán)的公允價(jià)值是100元,個(gè)人甲也持有一項(xiàng)潛在收益是40元的財(cái)產(chǎn)股權(quán)。假設(shè)過一段時(shí)間之后,甲和公司分別處置了股權(quán)和土地,便會(huì)形成兩項(xiàng)所得,即股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得和土地財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)目的所得,稅務(wù)局從而獲得了兩次征稅權(quán)利。

上述例子說明,投資會(huì)在社會(huì)上復(fù)制財(cái)產(chǎn),每投資一次,便會(huì)復(fù)制出一份新的財(cái)產(chǎn)。假設(shè)公司再以土地投資設(shè)立公司B,社會(huì)上便會(huì)出現(xiàn)三份財(cái)產(chǎn),一份公司B持有的土地,一份是公司A持有公司B股權(quán),一份是個(gè)人甲持有的公司股權(quán)。土地是真實(shí)的財(cái)產(chǎn),兩份股權(quán)都土地的虛擬財(cái)產(chǎn)。投資的這種財(cái)產(chǎn)復(fù)制功能根源于公司的擬制人格。以一項(xiàng)存在潛在收益或損失的財(cái)稅進(jìn)行投資,在適用所得不確認(rèn)稅收規(guī)則背景下,投資行為不但復(fù)制財(cái)產(chǎn),還會(huì)復(fù)制財(cái)產(chǎn)的潛在收益或損失。

討論至此,問題的答案已經(jīng)明了。特殊性稅務(wù)處理是否對(duì)納稅人有利取決于納稅人的具體情況。如在同一控制下進(jìn)行的吸收合并中,如果目標(biāo)企業(yè)財(cái)產(chǎn)屬于潛在損失情形,則目標(biāo)企業(yè)股東應(yīng)積極爭(zhēng)取特殊性稅務(wù)處理,這樣處理的稅收后果是將集團(tuán)存在的一項(xiàng)潛在損失通過重組復(fù)制成二個(gè),進(jìn)而得以獲得兩次抵稅利益。美國稅法早就意識(shí)到這一問題,并制定了相應(yīng)的反避稅規(guī)則予以遏制,我國稅法目前似乎還未意識(shí)到這個(gè)問題。如果目標(biāo)企業(yè)財(cái)產(chǎn)屬于潛在收益情形,情況則正好相反,理由不再贅述。

 

企業(yè)重組遵循的原則是什么? 

企業(yè)在重組的同時(shí)應(yīng)該遵循以下四項(xiàng)原則,以確保企業(yè)的合法性、合理性、可操作性、全面性,這樣有利于企業(yè)的全面發(fā)展。

1。合法性原則

在涉及所有權(quán)、使用權(quán)、經(jīng)營(yíng)權(quán)、抵押權(quán)、質(zhì)權(quán)和其他物權(quán),專利、商標(biāo)、著作權(quán)、發(fā)明權(quán)、發(fā)現(xiàn)權(quán)、其他科技成果權(quán)等知識(shí)產(chǎn)權(quán),以及購銷、租賃、承包、借貸、運(yùn)輸、委托、雇傭、技術(shù)、保險(xiǎn)等各種債權(quán)的設(shè)立、變更和終止時(shí),毫無疑問的是只有合法,才能得到法律的保護(hù),才能避免無數(shù)來自國家的、部門的、地方的、他人的法律風(fēng)險(xiǎn)。

2。合理性原則

在組合各種資產(chǎn)、人員等要素的過程中效益始終是第一位的。其次是合理的前提--穩(wěn)定性。只有穩(wěn)定銜接的基礎(chǔ)上才能出效益。再次是合理地操作--誠信原則。只有誠信地履行并購協(xié)議,才能讓重新組合的各個(gè)股東和雇員對(duì)新的環(huán)境樹立信心。

3。可操作性原則

所有的步驟和程序應(yīng)當(dāng)是在現(xiàn)有的條件下可以操作的,或者操作所需的條件是在一定的時(shí)間內(nèi)可創(chuàng)造的,不存在不可逾越的法律和事實(shí)障礙。

4。全面性原則

要切實(shí)處理好中國企業(yè)的九大關(guān)系--黨、政、群、人、財(cái)、物、產(chǎn)、供、銷,才能不留后遺癥,否則,后患無窮。

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