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怎樣核算轉(zhuǎn)換和回購

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公司可以在公司章程中規(guī)定優(yōu)先股轉(zhuǎn)換為普通股、發(fā)行人回購優(yōu)先股的條件、價格和比例。轉(zhuǎn)換選擇權(quán)或回購選擇權(quán)可規(guī)定由發(fā)行人或優(yōu)先股股東行使。發(fā)行人要求回購優(yōu)先股的,必須完全支付所欠股息,但商業(yè)銀行發(fā)行優(yōu)先股補充資本的除外。優(yōu)先股回購后相應(yīng)減記發(fā)行在外的優(yōu)先股股份總數(shù)。

當發(fā)行的優(yōu)先股存在轉(zhuǎn)股選擇權(quán)時,會計核算的分析路徑可能變得極為復雜。基于對其他條款的分析,對于存在金融負債主合同的情況,轉(zhuǎn)股權(quán)是否構(gòu)成合同中的非權(quán)益性質(zhì)、需拆分的嵌入式衍生工具,取決于轉(zhuǎn)股權(quán)是否滿足著名的“以固定金額換取固定數(shù)量權(quán)益”標準。如果不能滿足,則優(yōu)先股在發(fā)行時通常需要被拆分成衍生工具、主債務(wù)成份和剩余權(quán)益這些不同的計量單元。

對于整體并無現(xiàn)金支付義務(wù)但可以或必須以普通股進行清償?shù)那闆r,即使不存在嵌入式衍生工具,也需要考慮是否以可變數(shù)量的普通股進行結(jié)算,以做出整體是否構(gòu)成金融負債的判斷。

轉(zhuǎn)股權(quán)的安排,尤其是轉(zhuǎn)股條件和轉(zhuǎn)股率,是任何融資工具在發(fā)行時所進行的會計核算中最為復雜的領(lǐng)域。

此外,對于帶有轉(zhuǎn)股權(quán)的優(yōu)先股,還需要考慮對企業(yè)稀釋每股收益的影響。

企業(yè)發(fā)行的優(yōu)先股存在回購 選擇權(quán)的,應(yīng)當區(qū)分是發(fā)行人還是優(yōu)先股股東的權(quán)利,并據(jù)以確定是否存在負債成份。例如,如果是投資者的選擇權(quán),必然導致主合同成為金融負債。而發(fā)行人持有的選擇權(quán)的財務(wù)影響,視其回購價格以及與其他條款的結(jié)合而定。

債務(wù)主合同的確認、轉(zhuǎn)股權(quán)和回購權(quán)是否應(yīng)作為衍生工具以公允價值計量,是一個環(huán)環(huán)相扣、互相牽制和影響的評估過程。

因此,對于希望將優(yōu)先股劃分為權(quán)益工具的發(fā)行人來說,至少需要確保條款的設(shè)計同時滿足以下3個條件,即不構(gòu)成支付義務(wù),轉(zhuǎn)股條件,符合“固定換固定”的標準,以及僅發(fā)行人持有回購權(quán)。

優(yōu)先股被分類為負債、權(quán)益還是兩者兼而有之,涉及到專業(yè)會計技術(shù)和判斷,且要分析發(fā)行文件中約定的每一項條款,并綜合分析所有條款,才能形成最終的結(jié)論。

公司累計3個會計年度或連續(xù)2個會計年度未按約定支付優(yōu)先股股息的,優(yōu)先股股東有權(quán)出席股東大會,每股優(yōu)先股股份享有公司章程規(guī)定的表決權(quán)。對于股息可累積到下一會計年度的優(yōu)先股,表決權(quán)恢復直至公司全額支付所欠股息。對于股息不可累積的優(yōu)先股,表決權(quán)恢復直至公司全額支付當年股息。公司章程可規(guī)定優(yōu)先股表決權(quán)恢復的其他情形。

以下事項計算持股比例時, 僅計算普通股和表決權(quán)恢復的優(yōu)先股:根據(jù)公司法第一百零一條,請求召開臨時股東大會;根據(jù)公司法第一百零二條,召集和主持股東大會;根據(jù)公司法第一百零三條,提交股東大會臨時提案;根據(jù)公司法第二百一十七條,認定控股股東。

通常情況下,優(yōu)先股股東不出席股東大會會議,所持股份沒有表決權(quán),并不參與公司決策管理。但是,當公司累計3個會計年度或連續(xù)2個會計年度未按約定支付優(yōu)先股股息的,優(yōu)先股股東有權(quán)出席股東大會,每股優(yōu)先股股份享有公司章程規(guī)定的表決權(quán)。優(yōu)先股股東的表決權(quán)是否構(gòu)成實質(zhì)性權(quán)利,是否足夠影響對控股股東的認定,是值得考慮的問題。

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