內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計有哪些共同點？

發(fā)表于：2018-09-06 15:45:01
分類：會計實務(wù)

一、共同點

內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計之間存在多方面的共同點，例如：

（一）兩者的終極目的一致。雖然各有側(cè)重，但終極目的都是提高財務(wù)報表預(yù)期使用者對財務(wù)報表的信賴程度。

（二）兩者都采用風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫹椒āＷ詴嫀熓紫葘嵤╋L(fēng)險評估程序，識別和評估財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險（包括由于舞弊導(dǎo)致的重大錯報風(fēng)險），在此基礎(chǔ)上，針對評估的重大錯報風(fēng)險，通過設(shè)計和實施恰當(dāng)?shù)膽?yīng)對措施，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

（三）兩者運用的重要性水平相同。注冊會計師在財務(wù)報表審計中運用重要性水平，旨在計劃和執(zhí)行財務(wù)報表審計工作，評價識別出的錯報對審計的影響以及未更正錯報對財務(wù)報表和審計意見的影響，以對財務(wù)報表整體是否不存在重大錯報獲取合理保證；注冊會計師在內(nèi)部控制審計中運用重要性水平，旨在計劃和執(zhí)行內(nèi)部控制審計工作，評價識別出的內(nèi)部控制缺陷單獨或組合起來是否構(gòu)成內(nèi)部控制重大缺陷，以對被審計單位是否在所有重大方面保持了有效的內(nèi)部控制獲取合理保證。由于內(nèi)部控制的目標(biāo)是合理保證財務(wù)報告及相關(guān)信息的真實、完整，因此對于同一財務(wù)報表，在兩種審計中運用的重要性水平應(yīng)當(dāng)相同。

（四）兩者識別的重要賬戶、列報及其相關(guān)認(rèn)定相同。注冊會計師在識別重要賬戶、列報及其相關(guān)認(rèn)定時應(yīng)當(dāng)評價的重大錯報風(fēng)險因素對于內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計而言是相同的，因此對于同一財務(wù)報表，在兩種審計中識別的重要賬戶、列報及其相關(guān)認(rèn)定應(yīng)當(dāng)相同。

（五）兩者了解和測試內(nèi)部控制設(shè)計和運行有效性的基本方法相同，都可能實施詢問、觀察、檢查以及重新執(zhí)行等程序。

二、不同點

內(nèi)部控制審計是對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見，并對內(nèi)部控制審計過程中注意到的非財務(wù)報告內(nèi)部控制重大缺陷進(jìn)行披露；財務(wù)報表審計是對財務(wù)報表是否在所有重大方面按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制發(fā)表審計意見。雖然內(nèi)部控制審計和財務(wù)報表審計存在多方面的共同點，但財務(wù)報表審計是對財務(wù)報表進(jìn)行審計，重在審計“結(jié)果”，而內(nèi)部控制審計是對保證財務(wù)報表質(zhì)量的內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計，重在審計“過程”。發(fā)表審計意見的對象不同，使得兩者存在區(qū)別，例如：

（一）對內(nèi)部控制進(jìn)行了解和測試的目的不同

在財務(wù)報表審計和內(nèi)部控制審計中，注冊會計師都需要了解與審計相關(guān)的內(nèi)部控制，并都可能涉及測試相關(guān)內(nèi)部控制運行的有效性，但兩者目的不同。注冊會計師在財務(wù)報表審計中了解和測試內(nèi)部控制，是為了識別、評估和應(yīng)對重大錯報風(fēng)險，據(jù)此確定實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間安排和范圍，并獲取與財務(wù)報表是否在所有重大方面按照適用的財務(wù)報告編制基礎(chǔ)編制相關(guān)的審計證據(jù)，以支持對財務(wù)報表發(fā)表的審計意見；注冊會計師在內(nèi)部控制審計中了解和測試內(nèi)部控制，是為了對內(nèi)部控制的有效性發(fā)表審計意見。

（二）測試內(nèi)部控制運行有效性的范圍要求不同

在財務(wù)報表審計中，針對評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險，注冊會計師可能選擇采用實質(zhì)性方案或綜合性方案。如果采用實質(zhì)性方案，注冊會計師可以不測試內(nèi)部控制的運行有效性；如果采用綜合性方案，注冊會計師綜合運用控制測試和實質(zhì)性程序，因而需要測試內(nèi)部控制的運行有效性。根據(jù)《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施》的相關(guān)規(guī)定，當(dāng)存在下列情形之一時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)設(shè)計和實施控制測試，針對相關(guān)控制運行的有效性，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)：

（1）在評估認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險時，預(yù)期控制的運行是有效的（即在確定實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間安排和范圍時，注冊會計師擬信賴控制運行的有效性）；

（2）僅實施實質(zhì)性程序并不能夠提供認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。

也就是說，如果以上兩種情況均不存在，注冊會計師可能對部分認(rèn)定，甚至全部認(rèn)定都不測試內(nèi)部控制的運行有效性。

在內(nèi)部控制審計中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)針對所有重要賬戶和列報的每一個相關(guān)認(rèn)定獲取控制設(shè)計和運行有效性的審計證據(jù)，以便對內(nèi)部控制整體的有效性發(fā)表審計意見。

（三）內(nèi)部控制測試的期間要求不同

首先，在財務(wù)報表審計中，針對評估的認(rèn)定層次重大錯報風(fēng)險，如果注冊會計師選擇綜合性方案，需要獲取內(nèi)部控制在整個擬信賴期間運行有效的審計證據(jù)，而在內(nèi)部控制審計中，注冊會計師對于基準(zhǔn)日的內(nèi)部控制運行有效性發(fā)表意見，則僅需要對內(nèi)部控制在基準(zhǔn)日前足夠長的時間（可能短于整個審計期間）內(nèi)的運行有效性獲取審計證據(jù)。

其次，盡管連續(xù)審計時注冊會計師在財務(wù)報表審計和內(nèi)部控制審計中都可以考慮以前審計中所了解和測試的情況，但在執(zhí)行內(nèi)部控制審計時，注冊會計師不得采用《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1231號——針對評估的重大錯報風(fēng)險采取的應(yīng)對措施》第十四條中提及的“每三年至少對控制測試一次”的方法，而應(yīng)當(dāng)在每一年度審計中測試內(nèi)部控制（對自動化應(yīng)用控制在滿足特定條件情況下所采用的與基準(zhǔn)相比較策略除外）。

（四）對控制缺陷的評價和溝通要求不同

在內(nèi)部控制審計中，注冊會計師應(yīng)當(dāng)評價識別出的內(nèi)部控制缺陷是否構(gòu)成一般缺陷、重要缺陷或重大缺陷。在財務(wù)報表審計中，注冊會計師需要確定識別出的內(nèi)部控制缺陷單獨或連同其他缺陷是否構(gòu)成值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷。

相應(yīng)地，兩者的溝通要求存在不同。在財務(wù)報表審計中：

1．注冊會計師應(yīng)當(dāng)以書面形式及時向治理層通報值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷，致送書面溝通文件的時間可能根據(jù)注冊會計師對治理層履行監(jiān)督責(zé)任需要的考慮確定（對于上市實體，治理層可能需要在批準(zhǔn)財務(wù)報表前收到注冊會計師的溝通文件；對于其他實體，注冊會計師可能會在較晚日期致送書面溝通文件，但需要滿足完成最終審計檔案的歸檔要求）。

2．注冊會計師還應(yīng)當(dāng)及時向相應(yīng)層級的管理層通報：

（1）已向或擬向治理層通報的值得關(guān)注的內(nèi)部控制缺陷，除非在具體情況下不適合直接向管理層通報。此項應(yīng)采用書面方式通報。

（2）在審計過程中識別出的、其他方未向管理層通報而注冊會計師根據(jù)職業(yè)判斷認(rèn)為足夠重要從而值得管理層關(guān)注的內(nèi)部控制其他缺陷。此項對溝通形式?jīng)]有強(qiáng)制要求，可以采用書面或口頭形式。

在內(nèi)部控制審計中：

對于重大缺陷和重要缺陷，注冊會計師應(yīng)當(dāng)以書面形式與管理層和治理層溝通，書面溝通應(yīng)在注冊會計師出具內(nèi)部控制審計報告前進(jìn)行；如果注冊會計師認(rèn)為審計委員會和內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)對內(nèi)部控制的監(jiān)督無效，應(yīng)當(dāng)就此以書面形式直接與董事會溝通。此外，注冊會計師應(yīng)當(dāng)以書面形式與管理層溝通其在審計過程中識別的所有其他內(nèi)部控制缺陷（包括注意到的非財務(wù)報告內(nèi)部控制缺陷），并在溝通完成后告知治理層。

（五）審計報告的形式和內(nèi)容以及所包括的意見類型不同

內(nèi)部控制審計報告的形式和內(nèi)容不同于財務(wù)報表審計報告。注冊會計師應(yīng)當(dāng)分別按照中國注冊會計師審計準(zhǔn)則和《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》及《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引實施意見》的相關(guān)規(guī)定，出具財務(wù)報表審計報告和內(nèi)部控制審計報告。此外，內(nèi)部控制審計報告不存在保留意見的意見類型，如果內(nèi)部控制存在一項或多項重大缺陷，除非審計范圍受到限制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對內(nèi)部控制發(fā)表否定意見；如果審計范圍受到限制，注冊會計師應(yīng)當(dāng)解除業(yè)務(wù)約定或出具無法表示意見的內(nèi)部控制審計報告。

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